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Studio Legale Tributario

DECRETO FISCALE N. 193 DEL 22/10/2016: ANCHE LA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE DEL CONTRIBUENTE POTRA' ESSERE PRESENTATA ENTRO I TERMINI PER L'ACCERTAMENTO.

Sommario: 1. Premessa 2. L'attuale disciplina.

1. PREMESSA.
Nella compilazione della dichiarazione dei redditi è possibile che il contribuente compia errori od omissioni di vario genere.
In tali casi, l'art. 2, commi 8 e 8 bis, del DPR. n. 322 del 22/07/1998, riconosce la possibilità che detti errori od omissioni vengano corretti mediante successive dichiarazioni c.d. integrative. 
Bisogna però distinguere a seconda che le rettifiche avvengano a sfavore (in malam partem) oppure a favore del contribuente (in bonam partem).
La dichiarazione integrativa a "sfavore" è quella che può essere presentata per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un minor reddito e, comunque, di un minor debito d'imposta o di un maggior credito. 
Tale rettifica pro fisco può essere operata, ai sensi dell'art. 2, comma 8, del DPR. n. 322/1998, entro il termine per l'accertamento di cui all’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973 (ordinariamente, entro il  31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione) .
Di contro, la dichiarazione integrativa "a favore" è quella che può essere presentata per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito e, comunque, di un maggior debito d'imposta o di un minor credito.
Diversamente dalla rettifica pro fisco, quella pro contribuente, prima del D.L. n. 193/2016, sarebbe dovuta essere operata,  entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo, con la precisazione che il credito di imposta che dovesse dalla stessa emergere può essere utilizzato in compensazione ai sensi del D. Lgs. n. 241/1997.
Il quadro appena descritto è stato recentemente confermato dalla Corte di Cassazione la quale, con la sentenza a Sezioni Unite n. 13378 del 30/06/2016, ha affermato i seguenti principi di diritto: "La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi, per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'Indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d'imposta odi un minor credito, mediante la dichiarazione integrativa di cui all'art. 2, comma 8 bis, è esercitabile non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'Imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante. La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi conseguente ad errori od omissioni in grado di determinare un danno per l'amministrazione, è esercitabile non oltre i termini stabiliti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43. Il rimborso dei versamenti diretti di cui all'art. 38 del dpr 602/1973 è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento, indipendentemente dai termini e modalità della dichiarazione integrativa di cui al D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2 comma 8 bis. Il contribuente, indipendentemente dalle modalità e termini di cui alla dichiarazione integrativa prevista dal D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, e dall'istanza di rimborso di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell'amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sul'obbligazione tributaria". 

2. L'ATTUALE DISCIPLINA.
Il decreto fiscale collegato alla legge di Bilancio 2017 ha finalmente superato il "dualismo" fino ad oggi esistente tra la dichiarazione integrativa a favore da quella in sfavore del contribuente dal punto di vista dei termini di presentazione.

L'art. 5 del D.L. n. 193 del 22/10/2016, infatti, intervenendo sia sull'art. 2 sia sull'art. 8 del DPR. n. 322/1998, estende il termine entro cui il contribuente può presentare la dichiarazione in proprio favore, equiparandola, sotto tale profilo, alla dichiarazione integrativa in favore del fisco, ovvero entro i termini stabiliti dall'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (art. 2, comma 8 del DPR. n. 322/19981).

Importanti modifiche sono state apportate, altresì, dallo stesso articolo 5, al successivo comma 8 bis del medesimo art. 2 del DPR. 322/1998, il quale, considerato che la dichiarazione integrativa a favore del contribuente potrà essere presentata anche oltre il termine prescritto per la presentazione di quella relativa al periodo d'imposta successivo, stabilisce che il credito eventualmente risultante dalla dichiarazione integrativa può essere utilizzato in compensazione solo  "per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui e’ stata presentata   la dichiarazione integrativa".

Infine, l'art. 5 del decreto fiscale interviene anche sull'art. 8 del DPR. n. 322/1998, che disciplina la dichiarazione IVA, prevedendo norme corrispondenti a quelle relative alla dichiarazione dei redditi.
In particolare, viene introdotto:
- il comma 6 bis, il quale, analogamente al dettato di cui al comma 8 dell'art. 2 del medesimo decreto, stabilisce che anche le dichiarazioni integrative dell'imposta sul valore aggiunto, pro o contro il contribuente, possono essere presentate non oltre i termini stabiliti dall'art. 57 del DPR. n. 633/1972, e successive modificazioni;
- il comma 6 ter, il quale, in linea con quanto previsto in materia di dichiarazione dei redditi dal nuovo comma 8 bis dell'art. 2 del DPR. n. 322/1998, stabilisce che "L’eventuale credito derivante dal minore debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma precedente presentate entro il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo puo’ essere portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di dichiarazione   annuale,   ovvero   utilizzato   in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, ovvero, sempreche’ ricorrano per l’anno per cui e’ presentata la dichiarazione integrativa   i   requisiti   di  cui all’articolo 30 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, chiesto a rimborso".
Lecce, 27/10/2016                        Avv. Leonardo Leo




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